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El hecho imponible en el impuesto sobre hidrocarburos es la fabricación de una serie de productos muy concretos, resultado de un proceso industrial que en la mayoría de las ocasiones se sirve del calor procedente de la combustión de otros hidrocarburos igualmente sujetos (butano, metano, propano, fuel, etcétera), que también han sido fabricados o importados. El hecho imponible se produce, como mínimo, en dos ocasiones: La primera, cuando el combustible es fabricado o importado; y la segunda, al fabricar el producto resultante de proceso, desencadenando, aparentemente, una doble imposición.
La Ley General Tributaria impide la doble imposición, especialmente cuando los hechos imponibles son idénticos. Por esta razón, la Ley de Impuestos Especiales (LIIEE) vigente contempla escenarios en que un determinado hecho, a pesar de ser imponible, se excluye de la carga del gravamen y, en consecuencia, su realización no conllevará el nacimiento de la obligación tributaria.
El artículo 47 de la LIIEE, en su redacción actual, contempla la no sujeción para aquellos hidrocarburos utilizados como combustible en todas y cada una de las fases sucesivas que forman el proceso de fabricación de hidrocarburos; si no fuera así, a medida que se producen los autoconsumos, uno tras otro, el impuesto se iría devengando sucesivamente, incorporándose el coste del producto –lo que estaría fuera de toda lógica-. Sin embargo, esto exige reconocer la clase de proceso de que se trata, dado que, en ocasiones, el combustible consumido en los procesos permite obtener simultáneamente otros supuestos que no tienen la consideración de hidrocarburos, lo que será inevitable ponderarlo con relación a la condición de hidrocarburo de los productos obtenidos, especialmente en un sistema de producción integral propio de la industria petroquímica.
Se propone que la no sujeción de las operaciones de autoconsumo queden limitadas a la utilización de hidrocarburos como combustible en el proceso de fabricación, en régimen suspensivo, de hidrocarburos que se destinen a un uso como combustible o como carburante. Tal modificación, implica la sujeción del impuesto a todo combustible (gas, fuel, gasoil), utilizado en la fabricación de otros hidrocarburos sujetos, pero que no se destinen a combustible y carburante, como son los lubricantes –aunque exentos cuando su destino no es el de combustible y carburante-, lo que implicaría una doble imposición (por el combustible utilizado y por la condición de lubricante).
Ciertamente, la producción de lubricantes sigue un proceso asentado en distintas fases sucesivas: La destilación atmosférica, la destilación al vacío del crudo reducido, el desasfaltado, la eliminación de hidrocarburos aromáticos, entre otros, y en cada una de ellas interviene la temperatura; siendo trascendental la combustión de otros hidrocarburos que, a consecuencia del texto propuesto están sujetos al impuesto, el lubricante soportará dos hechos imponibles, a pesar de lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 21 de la Directiva 2003/96: “El consumo de productos energéticos en las dependencias de un establecimiento fabricante de productos energéticos no se considerará hecho imponible si se trata del consumo de productos energéticos producidos en las dependencias del establecimiento”.
