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El legislador no sólo establece un tratamiento fiscal diferenciado atendiendo al uso del producto energético en cuestión -incluyendo en el ámbito objetivo del impuesto todo aquel producto energético utilizado como carburante o combustible y excluyendo de tributación todos los demás-, sino que también lo distingue, además, en función de la finalidad profesional o no profesional del producto energético utilizado.
En concreto, el artículo 7 de la Directiva 2003/96, permite a los Estados miembros diferenciar entre el uso profesional y no profesional del gasóleo utilizado como carburante de automoción, siempre que se respeten los niveles comunitarios mínimos. Esta distinción se configura en la normativa nacional en el artículo 52 bis de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales, mediante el mecanismo de la devolución parcial del impuesto para aquel gasóleo utilizado con fines profesionales.
Esto es, se constituye una devolución de naturaleza tributaria distinta de la devolución de ingresos indebidos, que el artículo 31.1 de la Ley General Tributaria denomina devoluciones “que procedan de acuerdo con la previsto en la normativa de cada tributo”. Se pueden definir como pagos realizados, ab initio, conforme a derecho, y que son posteriormente devueltos por razones de la técnica fiscal utilizada. Es decir, son ingresos indebidos sobrevenidos, puesto que en el momento de exigirse como consecuencia del devengo del impuesto eran ingresos debidos conforme a derecho, pero que posteriormente devienen indebidos por concurrir ciertas circunstancias establecidas en la norma tributaria.
La devolución de gasóleo profesional constituye un ejemplo de esta modalidad de devolución tributaria, puesto que el impuesto resulta exigible en un primer momento, para posteriormente ser devuelto parcialmente al contribuyente, atendiendo a la finalidad del carburante utilizado objeto de tributación.
Sin embargo, la devolución parcial del impuesto sobre hidrocarburos únicamente corresponde al gasóleo definido en el artículo 49 de la LIIEE, que a su vez remite a la nomenclatura combinada de la Unión Europea. La letra f) del apartado primero del citado artículo, entiende por gasóleo el producto clasificado en las subpartidas NC 2710.19.31 a NC 2710.19.48 y NC 2710.20.11 a NC 2710.20.19, incluyéndose, según su destino -uso general o bonificado- en epígrafes tributarios diferentes.
El biodiésel o el gasóleo con un contenido fósil inferior al 70%, están clasificados en la Nomenclatura Combinada en la partida NC 3826. Incluye el biodiésel y sus mezclas, sin aceites de petróleo o de mineral bituminoso o con un contenido inferior al 70 % en peso. El término biodiésel designa los ésteres monoalquílicos de ácidos grasos de los tipos utilizados como carburantes derivados de grasas y aceites animales o vegetales, incluso usados. Por consiguiente, el biodiesel puro o la mezcla de gasóleo con más de un 30% de contenido en biodiesel no tiene la consideración tributaria de «gasóleo», pues no se clasifica en las subpartidas NC 2710.19.31 a 2710.19.48 y NC 2710.20.11 a NC 2710.20.19, por lo que su consumo no originará el derecho a la devolución parcial del impuesto. Curiosamente el carburante más contaminante es el más favorecido por la política fiscal. Lamentablemente es así, lo que confirma que la actual política verde tan solo es retórica.
La Ley de los Impuestos Especiales justifica en su Exposición de Motivos la doble imposición por los fines extrafiscales de los impuestos especiales. Sin embargo, la actual regulación de los impuestos especiales deja su carácter extrafiscal en entredicho.
En definitiva, el pretexto extrafiscal no deja de ser una anécdota, más evidente aun si observamos que los ingresos por el tributo no se corresponden con el gasto invertido en la lucha contra los problemas medioambientales. La realidad es que un tributo medioambiental debería tener como finalidad no recaudar, o recaudar muy poco, pues cuanto menos recaude menos efectos nocivos a reparar consiguiendo su finalidad.
